國企改革的三條稅收經(jīng)驗(附企業(yè)并購重組重要稅收文件）
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2017-12-02
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深化國有企業(yè)改革，發(fā)展混合所有制經(jīng)濟(jì)，培育具有全球競爭力的世界一流企業(yè)。
——摘自黨的十九大報告
日前，經(jīng)報國務(wù)院批準(zhǔn)，中國國電集團(tuán)公司與神華集團(tuán)有限責(zé)任公司合并重組為國家能源投資集團(tuán)有限責(zé)任公司，成為央企改革的又一新例。至此，央企數(shù)量從2003年國資委成立之初的196家大幅縮減至98家，減幅過半。記者發(fā)現(xiàn)，國企在改革實踐中逐漸沉淀了三條寶貴的稅收經(jīng)驗：提前謀劃，制定合規(guī)重組方案；吃透政策，用足用好稅收優(yōu)惠；借助外力，解決疑難稅收問題。有關(guān)專家表示，這些經(jīng)驗對其他即將實施改革的國企提供了重要參考，值得借鑒。
1
提前謀劃
制定合規(guī)重組方案
據(jù)了解，近年來，隨著國企改革進(jìn)程的加快，財稅部門先后出臺了多項稅收扶持政策，涉及稅種涵蓋了增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、契稅、印花稅和個人所得稅等多個稅種，構(gòu)建了比較完善的有助于國企改革的稅收優(yōu)惠政策體系。中瑞稅務(wù)師事務(wù)所董事長魏斌表示，這些比較完善的稅收優(yōu)惠政策體系，為企業(yè)提前謀劃重組方案奠定了基礎(chǔ)的政策條件。
魏斌告訴記者，國企改革中有四種形式：一是國企股份制改革和集團(tuán)公司整體改制上市；二是引入非國有資本參與的混合所有制改革；三是提高國有資本配置效率，優(yōu)化國有經(jīng)濟(jì)布局結(jié)構(gòu)性改革；四是混合所有制企業(yè)員工持股改革。魏斌表示，這四種國企改革的方式都有相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策支持。無論國企采取哪種改革方式，都應(yīng)該提前謀劃，避免額外的稅收支出。
據(jù)介紹，企業(yè)重組的稅收優(yōu)惠政策中，企業(yè)所得稅優(yōu)惠最為集中，也最為重要。其中，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號），對于符合條件的股權(quán)收購和資產(chǎn)收購、合并分立等重組業(yè)務(wù)，給予遞延納稅的特殊性稅務(wù)處理待遇；《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）對股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)給予了遞延納稅優(yōu)惠；《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財稅〔2015〕65號）針對國有企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值，明確了其企業(yè)所得稅處理政策……魏斌說，這些稅收法規(guī)大大降低了國企改革的稅收成本，非常值得關(guān)注。
凡事預(yù)則立，不預(yù)則廢。中國中車財務(wù)部綜合處副處長申積新全程參與了中國北車和中國南車的合并，對重組事前規(guī)劃的重要性深有感觸。他說，國有企業(yè)的并購重組往往結(jié)構(gòu)復(fù)雜，一次重組中可能涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)置換、資產(chǎn)并購、增資、合并、分立等多種類型的交易，交易金額也比較大，由此產(chǎn)生的涉稅事項紛繁復(fù)雜，如果不提前考慮好稅收因素，將產(chǎn)生巨額的應(yīng)納稅款，對企業(yè)現(xiàn)金流和納稅能力都是不小的挑戰(zhàn)。申積新表示，只有提前籌劃，做好交易稅務(wù)處理工作，才能確保企業(yè)重組業(yè)務(wù)成功實施。
采訪中，不少專家都提及一個案例。某國有鋼鐵集團(tuán)公司在收購另一鋼鐵集團(tuán)時，涉及資產(chǎn)交易額達(dá)116億元，而該集團(tuán)在設(shè)計重組方案時沒有考慮好稅收因素，按照一般性重組實施了重組，產(chǎn)生了10多億元的應(yīng)納稅額，對企業(yè)產(chǎn)生了不小的沖擊，重組一度因稅擱置。后來，在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)和相關(guān)部門的協(xié)助下，該企業(yè)基于特殊性重組的稅收優(yōu)惠重新設(shè)計了重組方案，稅負(fù)大減，重組因此得到重啟。有關(guān)專家表示，此案例提醒所有準(zhǔn)備改革的國企，只有提前謀劃，才能制定出最優(yōu)的稅收方案——既能符合現(xiàn)行稅法的所有規(guī)定，又能最大限度地實現(xiàn)節(jié)稅。
2
吃透政策
用足用好稅收優(yōu)惠
國企重組前能否吃透政策，把所有的稅收優(yōu)惠用足用好，考驗著國企財務(wù)團(tuán)隊的智慧。“充分考慮稅收因素制定重組方案，能夠大大推進(jìn)重組進(jìn)程——這其實也是國家制定這么多稅收優(yōu)惠政策的目的所在。”北京智方圓稅務(wù)師事務(wù)所總經(jīng)理王冬生說。
在中國節(jié)能環(huán)保集團(tuán)財務(wù)管理部稅務(wù)主管于妍看來，財政部和國家稅務(wù)總局出臺的一系列稅收優(yōu)惠政策，對于國企改革來說具有重要的意義。以集團(tuán)持有上市公司股權(quán)為例，集團(tuán)的持有行為是國家性的、戰(zhàn)略性的、長期性的，持有的目的并不僅是為了交易本身，更多是為了實現(xiàn)對關(guān)鍵市場和技術(shù)的掌控。在此背景下，如果沒有一系列稅收優(yōu)惠的支持，將會對企業(yè)資產(chǎn)重組上市產(chǎn)生巨大的稅負(fù)影響，并可能會影響集團(tuán)對上市公司的控制。于妍認(rèn)為，對國家稅收優(yōu)惠政策的深度理解和靈活運(yùn)用，實際上是國企改革的必然要求。
正是基于上述原因，中國節(jié)能環(huán)保集團(tuán)在為旗下子公司設(shè)計重組方案時，都會充分考慮稅收因素。比如，中節(jié)能太陽能科技股份有限公司與重慶桐君閣股份有限公司重組中，中國節(jié)能環(huán)保集團(tuán)財務(wù)管理部對稅收政策做了細(xì)致的研究。在此次重組中，主要涉及兩個重要內(nèi)容：一是與重慶桐君閣股份有限公司的股權(quán)收購，二是中節(jié)能從其原大股東重慶太極實業(yè)（集團(tuán)）股份有限公司購買股權(quán)。如果兩項業(yè)務(wù)同時開展，相當(dāng)于把多步交易交叉在一起，不利于參與各方享受資產(chǎn)重組稅收優(yōu)惠政策。因此，財務(wù)管理部在集團(tuán)主管領(lǐng)導(dǎo)協(xié)調(diào)與部署下，逐條研讀了有關(guān)資產(chǎn)重組的稅收優(yōu)惠政策，修訂了借殼上市業(yè)務(wù)方案，將股權(quán)收購業(yè)務(wù)作為一項單獨的項目處理，從而形成了步驟清晰、易于操作并符合證券主管部門和稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的方案，為最終成功享受到稅收優(yōu)惠政策打下了良好的基礎(chǔ)。
談起吃透稅收政策帶來的好處，五礦集團(tuán)財務(wù)部經(jīng)理王帆也深有體會。他介紹，五礦集團(tuán)旗下子公司五礦股份下屬有兩個全資子公司：長沙冶治研究院和五礦資本，其中長沙冶治研究院控股A股上市公司金瑞科技。為推動金融業(yè)務(wù)發(fā)展，提升資本實力和市場競爭力，實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值，五礦集團(tuán)籌劃將所屬五礦資本注入金瑞科技并配套融資。經(jīng)評估，此次重組五礦資本100%股權(quán)的交易價格超過150億元，涉及金額巨大。如果按照一般性稅務(wù)處理，將產(chǎn)生巨額的應(yīng)納稅款，這對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和現(xiàn)金流都將產(chǎn)生巨大的不利影響。經(jīng)過研究，金瑞科技選擇通過向五礦股份發(fā)行股份的方式完成此次重組，享受了特殊性稅務(wù)處理的稅收優(yōu)惠，避免了高額稅款給企業(yè)帶來的負(fù)面影響。
中瑞稅務(wù)師事務(wù)所董事長魏斌表示，實踐中，一些國企對稅收政策理解不透徹，造成稅收政策適用失誤。如中船重工和國華電力等企業(yè)，在取得劃轉(zhuǎn)股權(quán)12個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓，被稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征巨額稅款。同時，還有一些國企內(nèi)部交易安排與稅務(wù)處理脫節(jié)，可能帶來巨大的稅務(wù)風(fēng)險。還有些企業(yè)不注重稅收政策適用的程序性及資料的完備性，從而給重組帶來障礙。比如，適用企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理，就需要按規(guī)定向各當(dāng)事主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送相關(guān)資料。
3
借助外力
解決疑難稅收問題
五礦集團(tuán)財務(wù)部經(jīng)理王帆表示，由于重組上市是企業(yè)非日常活動，自己平時幾乎接觸不到。在這種情況下，學(xué)會借助稅務(wù)機(jī)關(guān)和專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)提供的外力，就成為一門“必修課”。
記者了解到，基于服務(wù)國企改革的需要，近年來稅務(wù)機(jī)關(guān)非常關(guān)注國企改革的進(jìn)程，并推出了一系列有針對性的納稅服務(wù)措施，包括實地走訪調(diào)研、上門政策輔導(dǎo)、爭議政策研討和稅收事先裁定等。因此，有關(guān)專家建議，有重組計劃的國企，一定要保持與稅務(wù)機(jī)關(guān)的良好溝通，借助稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅服務(wù)措施，有效解決自身的稅務(wù)問題。中國節(jié)能環(huán)保集團(tuán)財務(wù)管理部稅務(wù)主管于妍告訴記者，企業(yè)重組往往非常復(fù)雜，實際操作中常常會遇到無法準(zhǔn)確判定的問題。他們旗下子公司的歷次重組中，許多無法判定和理解不透徹的問題，都是在稅務(wù)機(jī)關(guān)的幫助下解決的。
“幾次咨詢的經(jīng)歷讓我非常難忘。”王帆說。他告訴記者，有一次，他們旗下子公司在重組中需要就特殊性重組到稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，但關(guān)于備案資料的一些細(xì)節(jié)問題不清楚，便到北京市海淀區(qū)國稅局辦稅服務(wù)大廳咨詢。對于他提出的所有問題，辦稅服務(wù)大廳的稅務(wù)人員都耐心做了解答?？紤]到五礦集團(tuán)對公章管理非常嚴(yán)格，一旦備案資料出現(xiàn)錯誤將要重新蓋章，比較麻煩，了解到這種情況，辦稅服務(wù)大廳的稅務(wù)人員就決定先審核備案資料，確認(rèn)沒有問題了再讓他回公司蓋章。“稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)重組的支持，正是體現(xiàn)在這一點一滴上。無論大事小事，都能從企業(yè)角度出發(fā)考慮問題。”王帆說。
記者了解到，常林股份和江蘇蘇美達(dá)集團(tuán)有限公司均為國機(jī)集團(tuán)控股的國有企業(yè)。常林股份吸收合并江蘇蘇美達(dá)集團(tuán)有限公司，實現(xiàn)了國企之間的資源整合和資產(chǎn)優(yōu)化。在此過程中，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)多次輔導(dǎo)，常林股份依據(jù)現(xiàn)有政策合理設(shè)計方案，享受了8億元企業(yè)所得稅遞延納稅優(yōu)惠，有力緩解了企業(yè)當(dāng)期資金缺乏的困境。重組之后，常林股份實現(xiàn)了從單一的機(jī)械制造到機(jī)械、光伏、紡織的多元化跨越。2016年，常林股份實現(xiàn)扭虧為盈，銷售收入超過500億元，增幅超過20%，實現(xiàn)利潤3.59億元，凸顯了“1+1>2”的效應(yīng)。
中國節(jié)能環(huán)保集團(tuán)財務(wù)管理部稅務(wù)主管于妍告訴記者，在國企改革中，會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所和律師事務(wù)所等專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的幫助也非常重要。相比之下，專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)在日常工作中接觸過的重組案例較多，能夠基于這些案例提出很多有創(chuàng)見并且具有可操作性的建議。同時，對于一些比較復(fù)雜的交易，還能抽絲剝繭，清晰地理出交易實質(zhì)，讓復(fù)雜的問題簡單化，避免企業(yè)少走彎路。于妍說，正是基于這樣的考慮，每次重組方案的制定過程中，我們都會多次召開專門會議，聽取專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)的意見，不斷完善重組方案。
4
企業(yè)并購重組
用好這些文件
為推動國企改革，近年來國家先后出臺了稅收扶持政策，涉及稅種主要包括企業(yè)所得稅、增值稅、個人所得稅、土地增值稅、契稅、印花稅等?，F(xiàn)將相關(guān)重要稅收文件匯總?cè)缦?，供讀者參考。
企業(yè)所得稅
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）（部分修改）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第4號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第19號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第24號）（部分失效）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第72號）（部分修改）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第29號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第33號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第40號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第48號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制上市資產(chǎn)評估增值企業(yè)所得稅處理政策的通知》（財稅〔2015〕65號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于全民所有制企業(yè)公司制改制企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第34號）
增值稅
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第13號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第55號）
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第66號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）
個人所得稅
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個人所得稅政策的通知》(財稅〔2015〕41號)
◎《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅〔2005〕35號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕101號）
土地增值稅、契稅和印花稅
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》（財稅〔2015〕5號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號）
◎《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅政策的通知》（財稅〔2003〕183號）
信息來源：中國稅務(wù)報
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