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中國稅務報

 

　　企業(yè)符合土地增值稅可清算條件的房地產開發(fā)項目已完成清算，但仍有部分尾盤需要出售，對此稅務機關應加強后續(xù)管理。但在稅收實踐中，部分稅務部門和稅務人員對完成清算后的房地產開發(fā)項目尾盤銷售土地增值稅管理，較易存在操作上的兩大誤區(qū)。

　　

　　誤區(qū)之一：按照預征率申報。即：當期銷售收入×預征率＝當期應納土地增值稅。

　　

　　誤區(qū)之二：按照項目清算的實際稅負率進行申報。即：（已清算項目應納土地增值稅稅額÷已清算項目銷售收入）×當期銷售收入＝當期應納土地增值稅。

　　

案例

 

　　某房地產開發(fā)有限公司于2010年6月成立，從事房地產開發(fā)、經營、銷售和租賃等業(yè)務。該公司開發(fā)某項目建設周期為2011年～2013年，項目總可售建筑面積10000平方米，其中普通住宅7000平方米，占70%；店鋪3000平方米，占30%。2015年6月企業(yè)已銷售建筑面積8500平方米，其中普通住宅售出面積6800平方米，店鋪售出面積1700平方米。該項目已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例為85%，符合可要求土地增值稅清算條件。在收到主管稅務機關清算通知后，企業(yè)按要求對項目土地增值稅作自行清算，并形成清算報告及相關清算資料上報主管稅務機關。

　　

案情

 

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　　稅務機關經過審核確認，至清算時，該項目普通住房的銷售均價3500元/平方米、售出面積6800平方米；店鋪銷售均價6176.47元/平方米、售出面積1700平方米；取得銷售總收入3430萬元（普通住房2380萬元、店鋪1050萬元）；含稅費的扣除項目總金額為3500萬元[普通住宅分攤金2450萬元（3500×70%）、店鋪分攤1050萬元（3500×30%）]。應納土地增值稅為152.25萬元，其中：普通住宅增值額為0元[0.35×6800－（2450×6800÷7000）]，即無增值額；店鋪455萬元[0.617647×1700－（1050×1700÷3000）]，增值率為76.47%（455÷595×100%），應納土地增值稅為152.25萬元（455×40%－595×5%）。

　　

　　（二）后續(xù)銷售土地增值稅管理情況

　　

　　2015年11月，該項目在土地增值稅已清算后，發(fā)生了剩余“未售商品房”再銷售業(yè)務，共售出面積600平方米（其中，普通住宅100平方米，均價5100元/平方米；店鋪500平方米，均價8000元/平方米），依據(jù)《國家稅務總局關于房地產開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第八條規(guī)定，單位建筑面積成本費用＝清算時的扣除項目總金額÷清算的總可售建筑面積；當期應納土地增值稅稅額＝當期增值額×相對應的適用稅率。經核算，該項目單位建筑面積成本費用為0.35萬元（3500÷10000），后續(xù)銷售土地增值稅計算如下：

　　

　　1.當期普通住房增值額＝（100×5100）－（100×3500）＝160000（元）

　　

　　增值率＝160000÷350000×100%＝45.7%（因20%＜45.7%＜50%，故不能享受免稅優(yōu)惠政策，適用30%的稅率）

　　

　　當期普通住房土地增值稅應納稅額＝160000×30%＝48000（元）

　　

　　2.當期店鋪增值額＝（500×8000）－（500×3500）＝2250000（元）

　　

　　增值率＝2250000÷1750000×100%＝128.6%（因100%＜128.6%＜200%，適用50%、速算扣除15%的稅率）

　　

　　土地增值稅應納稅額＝2250000×50%－1750000×15%＝862500（元）

　　

　　追繳企業(yè)后續(xù)銷售土地增值稅＝862500＋48000＝910500（元）

　　

分析

 

　　本案中，受多種因素影響，企業(yè)尾盤實際的稅負率通常與之前階段并不相同，套用已清算項目稅負率計算尾盤的土地增值稅，會造成稅款多繳或少繳（房價上漲期造成少繳）的問題。對此，要依據(jù)國稅發(fā)〔2006〕187號文件有關尾盤轉讓收入的土地增值稅處理辦法進行管理，即：在土地增值稅清算時未轉讓的房地產，清算后銷售或有償轉讓的，納稅人應按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉讓面積計算。計算公式是：

　　

　　單位建筑面積成本費用＝清算時的扣除項目總金額÷清算的總建筑面積

　　

　　扣除項目金額＝（清算時的扣除項目總額÷清算時總建筑面積）×當期銷售或轉讓建筑面積

　　

　　這里尤其要注意，“清算的總建筑面積”應指“可售總面積”，否則不可售部分的成本費用將無處分攤。

　　

建議

 

　　一是建立項目清算檔案。檔案內容應包括：對清算工作經驗教訓的總結；有關資料的備案；對中介鑒證報告的質量評價；建立清算后續(xù)管理臺賬：詳細載明土地增值率、清算項目單位建筑面積應當負擔的單位成本、未售房屋的幢號、面積等相關數(shù)據(jù)。

　　

　　二是對尾盤再銷售扣除項目確認完善建議。對尾盤階段土地增值稅計算的扣除項目中的土地價款、開發(fā)成本、開發(fā)費用和加計扣除四個部分，在尾盤轉讓階段通常都已固定，但扣除項目中的轉讓稅金卻與實際轉讓收入直接相關，為使尾盤階段土地增值稅計算更準確，應考慮到轉讓稅金因素，可把計算尾盤再銷售階段扣除項目金額公式修改為：

　　

　　扣除項目金額＝[（清算時扣除項目總金額－清算時扣除的稅金）÷清算時總可售面積]×當期銷售建筑面積＋當期銷售收入×5%×（1＋7%＋5%）。

 

作者：付和平 吳江華 陳慶瑞

作者單位：國家稅務總局撫州市稅務局

來源：中國稅務報